In het jaar 2022 stond het onderzoeken van fraude wegens de Fraude Signalering Voorziening-problematiek bij de Belastingdienst nog op een laag pitje. Dat gaat in 2023 waarschijnlijk anders worden. Gelukkig heeft het Hof van Justitie EU in de laatste maand van 2022 een belangrijk arrest gewezen over de bewijslast bij (deelname aan) btw-fraude. Dat zou de rechtsbescherming in deze fraudeonderzoeken ten goede moeten komen.
Weigeren Unierechten bij bewezen btw-fraude
In geval van btw-fraude kunnen de rechten van de Unie (recht op aftrek of de vrijstelling) in drie gevallen geweigerd worden, namelijk wanneer vaststaat dat belastingplichtige:
- zelf btw-fraude heeft gepleegd;
- wist dat hij door zijn aankoop deelnam aan een handeling die onderdeel was van btw-fraude;
- had moeten weten dat hij door zijn aan- of verkoop betrokken was bij een handeling die onderdeel was van btw-fraude.
Het weigeren van Unierechten is een uitzondering op het btw-systeem en moet restrictief worden benaderd. Het is dan ook een terechte vraag, of de Belastingdienst het verwijt van btw-fraude, met weigering van Unierechten tot gevolg, slechts aannemelijk hoeft te maken, of dat dit verwijt overtuigend moet worden aangetoond. Het antwoord op die vraag lijkt uit de recente uitspraak van het Hof van Justitie EU te kunnen worden afgeleid.
Rechtens genoegzaam bewijzen
Als de Belastingdienst de rechten van de Unie weigert, dan leidt dat in alle gevallen tot een naheffingsaanslag met een vergrijpboete of strafrechtelijke vervolging.
Het is en blijft aan de inspecteur om te bewijzen dat een belastingplichtige aan de btw-fraude deelnam, of de btw-fraude zelf is gestart. Hij draagt hiervoor de bewijslast.
In het arrest van 1 december 2022 heeft het Hof van Justitie EU (hierna: HvJ EU) het juridisch kader voor het weigeren van de Unierechten en de daarmee samenhangende bewijsregels nog eens duidelijk opgesomd.[1] Volgens het HvJ EU staat het aan de Belastingdienst vrij om aan de hand van objectieve gegevens rechtens genoegzaam te bewijzen dat de belastingplichtige btw-fraude heeft gepleegd of wist of had moeten weten dat de handeling waarvoor aanspraak op het recht op aftrek wordt gemaakt, onderdeel was van een dergelijke fraude. Maar welke uitleg moet aan “rechtens genoegzaam bewijzen” gegeven worden?
Doen blijken/overtuigend aantonen = bewijslast
In het fiscale recht bestaat de bewijsmaatstaf enerzijds uit het aannemelijk maken en anderzijds uit het doen blijken van bepaalde feiten en omstandigheden.
Bij het aannemelijk maken houdt de bewijslast in dat een bepaald scenario weliswaar niet zonder meer met ‘harde’ feiten kan worden aangetoond, maar daarvoor wel voldoende ‘verankerde’ aanwijzingen bestaan om het voor ‘waar’ te houden, indien er niet een ander scenario aanwezig is waarvoor dat ook geldt.[2]
Aan de andere kant staat doen blijken. Dat houdt in dat de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan.[3] Deze maatstaf stemt overeen met “doen blijken”, dat inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond.[4]
Voor het bewijs van btw-fraude verbiedt het HvJ EU het gebruik van aannames of vermoedens.[5] Daarmee is wat mij betreft ‘aannemelijk maken’ niet de te hanteren bewijsmaatstaf. Dan blijft ‘doen blijken’ over. In deze gevallen moet de inspecteur, die voornemens is om de rechten van de Unie te weigeren, overtuigend aantonen (doen blijken) dat de belastingplichtige zelf btw-fraude pleegde, dan wel dat hij dat wist of had moeten weten.[6]
Aannemelijk maken is onvoldoende
Het louter aannemelijk maken dat sprake is van het plegen van of deelname aan btw-fraude lijkt onvoldoende te zijn om een naheffingsaanslag op te leggen.
Het is een ernstig verwijt om te stellen dat iemand wordt aangemerkt als btw-fraudeur of een deelnemer aan btw-fraude en dan past het mijns inziens niet dat de inspecteur kan volstaan met het “aannemelijk maken” van zijn verwijt. Bij ernstige verwijten, zoals opzet of grove schuld aan het te weinig betalen van belasting (vergrijpboetes), wordt eveneens uitgegaan van het “doen blijken”.[7] Het is naar mijn mening passender dat deze zwaardere bewijslast ook voor de inspecteur geldt indien hij een belastingplichtige deelname aan btw-fraude verwijt. Dat is geheel conform de uitleg van het HvJ EU.
Het is in procedures over btw-fraude noodzakelijk van de inspecteur te verlangen dat hij aan de hand van objectieve gegevens overtuigend aantoont dat sprake is van btw-fraude én dat de belastingplichtige deze btw-fraude heeft gepleegd, of dat hij wist of had moeten weten dat de handeling waarvoor aanspraak op Unierecht werd gemaakt, onderdeel was van de fraude.
[1] HvJ 1 december 2022, Aquila Part Prod Com C-512/21.
[2] Zie ook Hoge Raad, 31 augustus 2022, ECLI:NL:PHR:2022:783.
[3] Vgl. ABRvS 12 mei 2021, ECLI:NL:RVS:2021:999, rechtsoverwegingen 2.1 en 2.8, CRvB 1 juni 2016, ECLI:NL:CRVB:2016:2068, rechtsoverwegingen 4.5 en 4.6, CBb 1 juni 2021, ECLI:NL:CBB:2021:560, rechtsoverweging 6.1, en CBb 23 november 2021, ECLI:NL:CBB:2021:1016, rechtsoverweging 5.12.
[4] HR 26 mei 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2766, rechtsoverweging 3.3.
[5] HvJ 1 december 2022, Aquila Part Prod Com C-512/21 r.o. 34.
[6] HvJ 1 december 2022, Aquila Part Prod Com C-512/21 r.o. 30 t/m 34.
[7] Hoge Raad, 8 april 2022, nr. 20/02638, ECLI:NL:HR:2022:526.