Skip to content

#184 Met twee maten meten

21 september 2020

Belastingheffing in box 2 of box 3? Bij een APV-structuur is de Belastingdienst daar de afgelopen jaren anders over gaan denken. Dezelfde wettelijke bepalingen worden wisselend uitgelegd. Dat is in strijd met het gelijkheidsbeginsel en levert willekeur op. Met een beroep op de Wet openbaarheid van bestuur hebben wij inzage gevraagd in het beleid van de Belastingdienst. Bij brief van 20 augustus 2020 is op dit Wob-verzoek beslist en is het memo ‘box 2 of box 3? Een handreiking’ openbaar gemaakt. In dit memo van 27 februari 2015 wordt het standpunt ingenomen dat een APV-structuur doorgaans in box 2 is belast. Uit dit memo blijkt ook dat hier binnen de Belastingdienst anders over werd gedacht. Wellicht kunt u daar uw voordeel mee doen.

Waar hebben we het over?

Een APV-structuur is een structuur waarbij aandelen in bijvoorbeeld een Ltd. of een S.A. worden gehouden door een Afgezonderd Particulier Vermogen (APV). Een APV is bijvoorbeeld een Stiftung, Trust of Stichting Particulier Fonds. Een inwoner van Nederland is dan de uiteindelijk gerechtigde (‘Ultimate Beneficial Owner’, afgekort UBO). Deze structuren zijn door buitenlandse vermogensbeheerders opgezet omdat op grond van de Europese Spaarrenterichtlijn banken informatie gingen uitwisselen. Dat werd voorkomen door de bankrekening in een vennootschap onder te brengen. De vermogensbeheerder organiseerde dit zonder de UBO te informeren over de mogelijke fiscale consequenties. Voor de UBO bleef het een belegging maar dan in een ander jasje. De eenvoudigste variant ziet er als volgt uit:

De vennootschap beheert doorgaans het vermogen dat wordt belegd. Als de uiteindelijk gerechtigde van het APV over het vermogen in de Ltd. kon beschikken als ware het zijn eigen vermogen, dan werden deze structuren in de praktijk doorgaans door de Belastingdienst in zijn geheel als box 3-vermogen gekwalificeerd. Voor een box 3-heffing werd gekozen omdat dit aansloot bij de feitelijke situatie, namelijk vermogensbeheer. De vennootschap verrichte geen activiteiten anders dan vermogensbeheer. Doordat zowel de inspecteur als de belastingplichtige het logisch vonden het belegde vermogen in box 3 te belasten, werd deze kwalificatie dan ook vaak niet aan de belastingrechter voorgelegd.

Ontwikkelingen in kwalificatie door de Belastingdienst

De laatste jaren stelt de Belastingdienst zich bij deze structuren steeds vaker op het standpunt dat de aandelen die door het APV worden aangehouden als box 2-vermogen moeten worden gekwalificeerd. Het APV is sinds 2010 doorgaans transparant waardoor de UBO van het APV dan als aanmerkelijk belanghouder wordt gekwalificeerd. De uitkeringen van de Ltd. naar het APV worden dan als box 2-inkomen aangemerkt. Daarnaast spelen discussies over de fiscale kwalificatie van de stortingen van vermogen in het APV. Is kapitaal of een lening verstrekt?

Ongelijkheid

Voor belastingplichtigen kan de fiscale kwalificatie in box 2 of box 3 financieel een groot verschil maken. Dit geldt te meer als de Belastingdienst de inbreng in het APV ziet als een lening en stelt dat sprake is van terbeschikkingstelling van het vermogen waardoor ook in box 1 belasting wordt geheven. Doordat de structuur de ene keer wordt gekwalificeerd als box 3-vermogen en de andere keer eenzelfde type structuur wordt gekwalificeerd als box 2-structuur, worden gelijke gevallen ongelijk behandeld. Ook is er sprake van willekeur.

Duidelijkheid via Wob-verzoek?

Een APV-structuur wordt vandaag de dag nog steeds de ene keer in box 3 belast en de andere keer in box 2. Op deze wisselende kwalificaties wordt door de Belastingdienst ingegaan in het memo ‘Aandachtspunten verhuld vermogen’ van 14 februari 2020. Dit memo is naar aanleiding van een eerder Wob-verzoek openbaar gemaakt. In dit memo staat dat de belastingplichtige in uitzonderlijke situaties aannemelijk kan maken dat sprake is van een box 3-situatie. Dit zou het geval zijn als de belastingplichtige nog beschikt over de economische eigendom van de bezittingen van de Ltd.

Omdat wij graag meer duidelijkheid verkrijgen over de wisselende kwalificaties die de Belastingdienst toepast, hebben wij in het Wob-verzoek van 27 maart 2020 verzocht het beleid openbaar te maken dat werd toegepast bij de fiscale kwalificatie van APV-structuren alsmede de ontwikkelingen in dat beleid in de loop der jaren. Bij brief van 20 augustus 2020 is het memo ‘box 2 of box 3? Een handreiking’ dat dateert van 27 februari 2015 openbaar gemaakt. In dat memo staat dat het uitgangspunt box 2 is en dat slechts bij spookvennootschappen box 3 aan de orde komt. Dit memo is vermoedelijk opgesteld omdat binnen de Belastingdienst discussie bestond over fiscale kwalificatie van APV-structuren. In het memo staat:

“Bij sommige adviseurs en bij sommige medewerkers van de Belastingdienst roept dit vragen op als: (…)”

Vervolgens wordt de vraag besproken of er uitzonderingen zijn op toepassing van het aanmerkelijkbelangregime (box 2).

Onduidelijk beleid

Naast dit memo is er geen beleid bekend gemaakt. Kennelijk bestond er vóór 2015 geen beleid voor de fiscale kwalificatie van APV-structuren. De belastingplichtige mag naar onze mening niet de dupe worden van de wisselende fiscale kwalificatie die de inspecteur geeft aan APV-structuren. Maar ook na het beleid dat in het jaar 2015 is opgesteld, is niet duidelijk wat het standpunt van de inspecteur is. In het document van 2015 wordt gesproken over box 3 bij spookvennootschappen, maar in het latere document van 14 februari 2020 wordt aan box 3 toegekomen als de belastingplichtige in feite nog beschikt over de economische eigendom van de bezittingen van de Ltd. Duidelijk is in ieder geval dat het door de belastingplichtige in een groot aantal gevallen als box 3-vermogen wordt gezien omdat het onderscheid met een gewone bankrekening op naam niet wordt gezien.

Hoe verder in de praktijk?

Dat het voor de inspecteur niet altijd duidelijk is hoe APV-structuren kunnen worden gekwalificeerd, blijkt ook uit de wisselende kwalificaties die wij voorbij zien komen als het vermogen in feite ter belegging wordt aangehouden voor de uiteindelijk gerechtigde. Overigens blijkt ook uit de uitspraak van de geheimhoudingskamer van Hof ’s-Hertogenbosch dat deze discussies vaker voorkomen en de inspecteur zijn beleid niet prijs wil geven.[1] De geheimhoudingskamer oordeelde in die uitspraak dat het memo ‘box 2 of box 3? Een handreiking’ als op de zaak betrekking hebbend stuk ter inzage moest worden gegeven aan de belastingplichtige. Het beroep van de inspecteur op geheimhouding ging niet op omdat het algemeen beleid is. Dit betreft gelet op de titel vermoedelijk hetzelfde memo dat naar aanleiding van het Wob-verzoek openbaar is gemaakt. Ter onderbouwing van een beroep op het gelijkheidsbeginsel wilde de belastingplichtige dit memo inzien. Wellicht moeten we onze krachten bundelen om een beroep op het gelijkheidsbeginsel te kunnen onderbouwen?

 


[1] Hof ’s-Hertogenbosch 16 juli 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:2213.