Recent is dankzij een beroep op de Wet openbaarheid van bestuur het beleid van de Belastingdienst bekend geworden voor zogenaamde Bitcoin-forks. In een memorandum van de Kennisgroep IB-niet winst van 1 december 2021 met het onderwerp ‘Cryptovaluta ontstaan uit fork’ wordt uiteengezet hoe de fiscus deze Bitcoin-forks fiscaal wil behandelen.[1] Wat is een cryptocurrency-fork en wat zijn de gevolgen voor de praktijk? En loont het om vanwege de toekomstige Europese informatie-uitwisseling DAC8 nu nog in te keren voor verborgen bezit van deze forks en andere digitale bezittingen, zoals NFTs (non-fungible tokens) en stablecoins?
NFT: non-fungible token en cryptokunst
De waarde van cryptovaluta zoals Bitcoin behoort op grond van artikel 5.3, tweede lid, Wet IB 2001 tot het bezit in box 3, tenzij sprake is van een werkzaamheid of onderneming. Zoveel is inmiddels wel duidelijk. Maar hoe zit het met ander digitaal bezit dat een waarde vertegenwoordigt? Veel is onzeker. Tegenwoordig gaan de technische ontwikkelingen vaak sneller dan de wetgeving en jurisprudentie kunnen bijhouden. Zo zagen we het afgelopen jaar de opkomst van NFTs. Deze ‘non-fungible tokens’ draaien op een blockchain zoals die van Ethereum en zijn in essentie digitale eigendomscertificaten voor digitale bestanden, bijvoorbeeld digitale kunst. Een digitaal bestand wordt daarmee in zekere zin een uniek bezit, dat ook weer overdraagbaar is. Eenieder kan het bestand nog wel eindeloos digitaal kopiëren, maar slechts één iemand kan met het eigendomscertificaat, de NFT, het bezit van dat ene specifieke bestand claimen. In zoverre is dit ontastbare en in praktische zin niet exclusieve ‘bezit’ vooral een digitaal statussymbool. De waarde van een NFT is wat een gek ervoor geeft. Een NFT van de eerste tweet van twitter-eigenaar Jack Dorsey werd verkocht voor 2.9 miljoen dollar. De NFT van het digitale kunstwerk “Everydays: The first 5000 days” van Beeple werd verkocht voor ruim 69 miljoen dollar.[2] De fiscale behandeling van de productie en het bezit van deze NFTs lijkt vooralsnog gelijk te lopen aan de huidige fiscale behandeling van cryptomunten.
Een blockchain splitst: hard forks
Een nieuw fiscaal vraagstuk in de digitale cryptowereld is hoe om te gaan met zogenaamde ‘forks’. Een fork is – simpel gezegd – een nieuwe afsplitsing van een bestaande blockchain van een cryptomunt. Degenen die voor deze splitsing de originele cryptovaluta in bezit hadden, krijgen in technische zin ook het evenredige bezit van de aftakking met daarin de nieuwe parallelle munt.
Voor een goed begrip van de fiscale behandeling ontkom ik er niet aan om kort de achterliggende techniek te bespreken. Een blockchain vertakt zich in twee cryptomunten. Als het bestaande protocol van een cryptomunt als Bitcoin wordt aangepast om technische verbeteringen door te voeren moeten alle decentrale deelnemers, waaronder nodes en miners, deze wijziging accepteren. Als een deel de protocolwijziging doorvoert en een ander deel niet, kan er een splitsing ontstaan in de blockchain. Dit is een zogenaamde ‘hard fork’. Als beide blockchains voldoende draagvlak hebben om te overleven, bestaan ze na deze splitsing naast elkaar, waarbij de originele cryptomunt bezitters ook het evenredige bezit krijgen op die nieuw ontstane blockchain. Het bezit wordt verdubbeld, zonder dat er een tegenprestatie wordt vereist. Vanzelfsprekend moet de markt natuurlijk wel een waarde toekennen aan de nieuwe fork, wil het fiscale gevolgen hebben. In het memorandum noemt de Belastingdienst in een voorbeeld de fork ‘Bitcoin Cash’. Deze ‘forked chain’ ontstond in augustus 2017, toen de Bitcoin blockchain zich splitste. Deze afgesplitste ‘Bitcoin Cash’ is afzonderlijk verhandelbaar en de markt kende er gelijk een waarde aan toe.[3]
Fiscale behandeling forks van cryptomunten
Moet je als belastingplichtige dan gelijk na een fork deze waarde opnemen in box 3?
Al in 2017 schreef ik dat de Belastingdienst bij cryptovaluta het adagium hanteert “Beter ermee verlegen dan erom verlegen”.[4] Zo ook voor het fenomeen forks. De private key (sleutel) in de wallet van de ene cryptomunt geeft volgens de Belastingdienst met een paar eenvoudige handelingen ook toegang tot de cryptomunten in de blockchain van de nieuwe fork. Nu de ontstane cryptomunt digitaal geld betreft moet het volgens de fiscus net als de reguliere cryptovaluta opgenomen worden in de aangifte.[5]
De praktijk is echter weerbarstiger. Dat erkent gelukkig zelfs de Belastingdienst. Aan het claimen van de ontstane cryptomunten na een fork kleven risico’s. Bij een hard fork kan het risicovol zijn om de ontstane munten te versturen, omdat door het kopiëren van de blockchain een miner (die ook transacties verifieert) de transactiegegevens in theorie ook nog op de oude blockchain kan versturen. Door deze ‘replay attack’ kunnen ook de originele munten worden verstuurd, mits er in de broncode geen bescherming is ingebouwd (replay protection). De Belastingdienst is van mening dat deze risico’s verbonden aan het claimen van gevorkte cryptomunten nu eenmaal inherent zijn aan het bezit van cryptovaluta. Ook indien een bezitter de gevorkte munten niet claimt uit angst voor deze risico’s moet hij het bezit opgeven in box 3. In theorie zou de bezitter ze volgens de Belastingdienst jaren later immers nog altijd kunnen claimen.
Gelukkig heeft de Belastingdienst ook enige realiteitszin. Het gros van de particuliere cryptobezitters is niet technisch vaardig genoeg om zelf een hardware of een software wallet op de eigen computer te gebruiken. De meeste particuliere cryptobezitters gebruiken, al dan niet op hun smartphone, een online wallet bij een online exchange (handelsplatform). Zij hebben zelf niet de beschikking over de private key. Deze sleutel tot het cryptobezit (en de nieuwe fork) wordt feitelijk beheerd door de exchange in de online wallet. In de praktijk kan het voorkomen dat een online exchange of dienstverlener besluit om de cryptomunten die zijn ontstaan uit een hard fork niet te ondersteunen. In dat geval erkent de Belastingdienst in het memorandum dat de belastingplichtige de ontstane cryptomunten niet zal kunnen gebruiken, waarmee het onredelijk is om deze waarde in box 3 in aanmerking te nemen. De belastingplichtige moet in dat geval wel zelf aannemelijk maken dat hij de gevorkte munten nooit zal kunnen gebruiken.
DAC8, inkeer en crypto’s anno 2022
De kans dat de Belastingdienst in de toekomst bekend raakt met verzwegen digitale bezittingen zoals Bitcoin-forks is groot. De nieuwe voorgestelde EU richtlijn voor administratieve samenwerking en gegevensuitwisseling (DAC8) zal de uitwisseling van informatie op belastinggebied uitbreiden naar cryptovaluta en e-money.[6] Dit kan betekenen dat bezittingen in online wallets en exchanges door lidstaten onderling worden uitgewisseld.[7]
De laatste jaren is de inkeerregeling steeds verder ingeperkt en versoberd.[8] Niettemin kan het nog altijd lonen een vrijwillige verbetering van aangiften te doen bij de Belastingdienst. Het is belangrijk om de implementatie van deze verordening en de uitwisseling van gegevens voor te zijn. Inkeren voor buitenlands vermogen, ook al is artikel 67n AWR strikt genomen niet meer van toepassing, blijft nog een strafverminderende omstandigheid waarmee bij het bepalen van een boete beleidsmatig rekening wordt gehouden. Hoewel de inkeerbepaling de afgelopen jaren steeds verder is uitgekleed, blijft het voor spijtoptanten altijd het overwegen waard om vrijwillig te verbeteren en alsnog aan fiscale verplichtingen te voldoen. Gelet op de toekomstige Europese gegevensuitwisseling wordt het steeds lastiger om cryptovaluta, stablecoins, tokens, fork’s en NFTs voor de Belastingdienst te verbergen. De kans op ontdekking wordt aanzienlijk verhoogd. De kans op een hoge boete, of zelfs strafvervolging, is daarmee ook reëel.
[1] Zie https://www.rijksoverheid.nl/ministeries/ministerie-van-financien/documenten/wob-verzoeken/2022/02/18/besluit-op-wob-verzoek-over-het-fiscale-beleid-op-bitcoin-forks, herleid op 2 maart 2022.
[2] https://www.christies.com/features/Monumental-collage-by-Beeple-is-first-purely-digital-artwork-NFT-to-come-to-auction-11510-7.aspx.
[3] In november 2018 is er vanuit Bitcoin Cash vervolgens zelf weer een nieuwe fork ontstaan, “Bitcoin SV”.
[4] R.J. de Jong, ‘Bitcoinminers, bitcoincashers, bitcoinmixers en het strafrecht.’, Tijdschrift voor Bijzonder Strafrecht & Handhaving 2017, nr. 1. Zie https://hertoghsadvocaten.nl/kennisbank/bitcoinminers-bitcoincashers-bitcoinmixers-en-het-strafrecht/
[5] Staatssecretaris van Financiën Kamerstukken I, 2017/18, 34775, nr. AA, p. 7.
[6] E-money is jargon voor stablecoins: cryptovaluta die zijn gedekt door fiat geld zoals euro’s en dollars. Vanwege de impact en gevaren voor het financiële systeem worden deze stablecoins steeds meer onderworpen aan regelgeving en toezicht van financiële toezichthouders.
[7] https://ec.europa.eu/info/law/better-regulation/have-your-say/initiatives/12632-Belastingfraude-en-ontwijking-aanscherping-van-de-regels-voor-administratieve-samenwerking-en-uitbreiding-van-de-uitwisseling-van-informatie_nl
[8] Zie voor meer informatie A.A. Feenstra en R.J. de Jong, ‘Ontwikkelingen in de inkeerregeling’, Vakblad Financiële Planning 2021/86.