Spring naar content

#315 In goed vertrouwen

08 mei 2023

Een van de fundamentele beginselen van het (fiscale) recht is het vertrouwensbeginsel. Dit algemene beginsel van behoorlijk bestuur houdt in dat de fiscus onder omstandigheden mag worden gehouden aan (onder meer) inlichtingen die achteraf onjuist blijken. Het vertrouwensbeginsel moet gerechtvaardigde verwachtingen van burgers over het handelen van de overheid beschermen. Maar het is de vraag of het beginsel in de huidige vorm voldoende doel treft nu de lat hoog blijft.

Hoge drempel vertrouwensbeginsel

Tot november 2021 golden de volgende criteria voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel naar aanleiding van inlichtingen van de Belastingdienst:

  1.  dat de inlichtingen niet zo duidelijk in strijd zijn met een juiste wetstoepassing dat de betrokken belastingplichtige redelijkerwijs die onjuistheid had kunnen en moeten beseffen; en
  2.  dat de belastingplichtige

a.    afgaande op die onjuiste inlichtingen (causaal verband)

b.    een handeling heeft verricht of heeft nagelaten (voortbouw-eis)

c.    ten gevolge waarvan hij niet alleen de wettelijk verschuldigde belasting moet betalen, maar bovendien schade lijdt (schade-eis).

Deze criteria wierpen een hoge drempel op. Met name de schade-eis leidde regelmatig tot uitspraken die onrechtvaardig aanvoelden. Betrokkenen verwachtten immers naar aanleiding van bepaalde inlichtingen een lagere heffing. Daardoor voelde het hogere bedrag aan daadwerkelijk verschuldigde belasting voor hen op zichzelf vaak al als schade. Die notie leidde ertoe dat de Hoge Raad in 2021 zijn eigen toetsingskader herzag.[1] De schade-eis werd uit het tweede criterium geschrapt. Sindsdien geldt dat, wanneer de burger gerechtvaardigd kan vertrouwen op een lagere heffing dan volgens de wet verschuldigd is, hij het verschil niet hoeft te betalen.

Dispositievereiste

In de literatuur wordt wel gesteld dat de Hoge Raad met deze koerswijziging in 2021 afstand heeft gedaan van het dispositievereiste. Het dispositievereiste is echter het gehele tweede criterium, en omvat dus ook het vereiste van een causaal verband en de voortbouw-eis.[2] Slechts één van de drie elementen, de schade-eis, is komen te vervallen. Dat was ook het enige element waar het geschil op zag.

De verruiming van het dispositievereiste was absoluut een stap in de goede richting. Maar door de twee overgebleven onderdelen van het dispositievereiste ligt de lat nog altijd erg hoog.

Om zich met succes te kunnen beroepen op het vertrouwensbeginsel, moet de belanghebbende naar aanleiding van de inlichting van de Belastingdienst een handeling hebben verricht of nagelaten. Alle verrichtingen die verplicht zijn, zoals het doen van aangifte, vallen hiermee in beginsel buiten de reikwijdte van het vertrouwensbeginsel: deze handelingen doet men immers hoe dan ook en niet alleen naar aanleiding van een bepaalde inlichting. En daar zit precies het probleem. Ook bij het doen van verplichte aangiften kunnen door inlichtingen immers gerechtvaardigde verwachtingen ontstaan over de hoogte van aanslagen die daaruit voort zullen komen.

Gedachte-experiment

Stelt u zich eens voor: uw moeder komt te overlijden. Zij laat u € 100.000 na. Voordat u aangifte erfbelasting doet, kijkt u eerst naar de tarieven op de website van de Belastingdienst. Daar staat dat de erfbelasting voor u als kind van uw moeder 5% bedraagt. U dacht dat meer belasting verschuldigd zou zijn, dus voor de zekerheid belt u nog even naar de BelastingTelefoon. Daar wordt de boodschap van de website bevestigd. U dient vervolgens de aangifte in. Als u de aanslag ontvangt, blijkt echter dat een tarief van 10% is gehanteerd.

In deze hypothetische situatie kan, naar het huidige toetsingskader, geen beroep worden gedaan op het vertrouwensbeginsel. Het doen van de aangifte erfbelasting was immers verplicht: u moest die aangifte hoe dan ook doen en er is dus geen sprake van een causaal verband met de inlichting op de website. Toch voelt het alsof uw vertrouwen is geschonden.

Vertrouwensbreuk

En dat is ook zo. Uw vertrouwen in een bepaalde afloop is immers ontstaan op het moment dat u de inlichtingen ontving van de Belastingdienst. Wat er daarna is gebeurd, doet niets aan dat vertrouwen af. Universitair docent bij de Universiteit Leiden en advocaat mr. dr. drs. T.A. Cramwinckel schrijft hierover:[3]

Bij het vertrouwensbeginsel gaat het erom of de verwachting die iemand had door een bepaalde uiting gerechtvaardigd is. Met het dispositievereiste wordt echter getoetst wat iemand vervolgens op grond van een bepaalde verwachting heeft gedaan. Terwijl het bij gewekt vertrouwen moet gaan om het eerste (waarvoor moet worden gekeken kijken naar de bron van het vertrouwen), neemt het dispositievereiste het tweede (het gevolg van eventuele schade) als criterium. Dat is niet alleen een anachronisme, het wringt mijns inziens bovendien met doel en strekking van het vertrouwensbeginsel. De beoordeling of gewekt vertrouwen al dan niet gerechtvaardigd is, zou niet afhankelijk moeten worden gesteld van het eventuele gevolg van de verwachtingen (moment 2), maar van de aard van die gewekte verwachtingen (moment 1).

Op naar een nieuw kader?

Cramwinckel komt in haar proefschrift tot de conclusie dat het vertrouwensbeginsel zoals dit nu is vormgegeven onvoldoende doeltreffende rechtsbescherming biedt.[4] Daar sluit ik mij bij aan. De schade-eis leidde tot wrange uitkomsten, maar de twee overgebleven elementen uit het dispositievereiste evenzogoed. Hierover heeft de Hoge Raad zich nog niet uitgelaten, omdat deze elementen in de zaak uit 2021niet ter discussie stonden. Wat mij betreft is het dan ook absoluut van belang om dit punt nog aan de rechter voor te leggen.

[1] HR 5 november 2021, ECLI:NL:HR:2021:1654.
[2] Noot Cramwinckel bij 5 november 2021, ECLI:NL:HR:2021:1654.
[3] T.A. Cramwinckel, ‘Voorlichting door de Belastingdienst in rechtsstatelijke context, Een juridisch en communicatie-wetenschappelijk onderzoek naar gewekt vertrouwen’, Fiscale Monografieën (177), Kluwer Navigator (2022), p. 278.
[4] T.A. Cramwinckel, ‘Voorlichting door de Belastingdienst in rechtsstatelijke context, Een juridisch en communicatie-wetenschappelijk onderzoek naar gewekt vertrouwen’, Fiscale Monografieën (177), Kluwer Navigator (2022), p. 279.

Gepubliceerd door onze specialist:

Mr. L.M. (Luce) Smithuijsen