Spring naar content

#355 Zorgvuldigheid in de btw bij intracommunautaire leveringen: een open norm

29 maart 2024

In de btw blijft zorgvuldigheid een vaag en ongedefinieerd begrip waar de Belastingdienst per casus een eigen invulling aan geeft. De fiscus zwijgt over de wijze waarop aan deze zorgvuldigheid in redelijkheid kan worden voldaan. Daarmee wordt ten onrechte een open norm gecreëerd die bij iedere intracommunautaire levering – voor de ondernemer – nadelig kan worden uitgelegd. Een zorgelijke en onwenselijke ontwikkeling. De Belastingdienst is wat mij betreft aan zet om ondernemers te informeren over de uitleg van dit begrip!

Zorgvuldigheid in de btw als containerbegrip

Volgens het Hof van Justitie EU is het (uiteindelijk) aan de rechter om te beoordelen of de ondernemer, gelet op de omstandigheden van het concrete geval, voldoende zorgvuldigheid heeft betracht en de maatregelen heeft genomen die in die omstandigheden redelijkerwijs van hem konden worden verlangd. Dat betekent een zeer ruime invulling van het begrip zorgvuldigheid waarvan de Belastingdienst graag gebruik maakt.

In de praktijk neemt de Belastingdienst dan ook vaak – geheel ten onrechte – de stelling in dat de ondernemer onzorgvuldig is geweest. Daardoor mag hem de toepassing van het nultarief bij intracommunautaire leveringen of het recht op aftrek van voorbelasting worden geweigerd. Onduidelijk blijft echter wat de ondernemer dan wél had moeten doen. De fiscus zwijgt op dit punt, biedt geen houvast en beschrijft geen minimumeisen om wel aan de gewenste zorgvuldigheid te kunnen voldoen. Van de Belastingdienst mag worden verlangd dat hieraan een duidelijke invulling gegeven wordt.

Informatie en houvast voor ondernemers: intracommunautaire leveringen

In Nederland gevestigde ondernemers die goederen leveren aan afnemers in andere lidstaten moeten, voor de toepassing van het nultarief, nagaan of die levering voldoet aan de juridische kenmerken van een intracommunautaire levering, dat wil zeggen:

a. dat de afnemer een ondernemer is of een rechtspersoon, anders dan een ondernemer, die in een andere Lidstaat geïdentificeerd is, en

b. dat de goederen in het kader van de levering zullen worden verzonden of vervoerd naar het grondgebied van een andere Lidstaat.

In mijn eerdere Hertoghs Beschouwt Zorgvuldigheid als onterechte voorwaarde voor toepassing nultarief (btw)[1] besteedde ik aandacht op de wijze waarop de Belastingdienst ten onrechte een zorgvuldigheidsnorm in de toelichting op post a.6 Tabel II introduceert. Het ontbreekt de fiscus dan ook aan zorgvuldigheid om Nederlandse ondernemers proactief te beschermen tegen btw-fraude in het buitenland.

De noodzakelijke “zorgvuldigheid” van ondernemers moet volgens mij enkel zien op de hiervoor genoemde voorwaarden. Dat lijkt ook in overeenstemming met doel en strekking van de quick fixes vanaf het jaar 2020. Sinds de introductie daarvan is het namelijk zo dat een geldig btw-identificatienummer, dat door de afnemer aan de leverancier is meegedeeld, als materieel vereiste wordt gezien. Indien blijkt dat het btw-identificatienummer ten tijde van de levering niet (langer) geldig is, dan kan – per 1 januari 2020 – het nultarief niet worden toegepast. In het verlengde hiervan geldt eveneens de voorwaarde dat de ondernemer verplicht is om een Opgaaf Intracommunautaire Prestaties in te dienen. Dit tezamen is wat mij betreft zorgvuldig handelen van een ondernemer.

Indien wordt voldaan aan de zorgvuldigheidsnormen die verband houden met de materiele voorwaarden, dan mag van de ondernemer alleen extra zorgvuldigheid worden geëist indien er (door de inspecteur te bewijzen) aanwijzingen van onregelmatigheden of fraude door de leverancier zijn ontvangen. Van hem kan evenwel niet worden verwacht dat hij complexe en grondige controles verricht, want het is juist de Belastingdienst die deze kán en mág uitvoeren. Het ligt dan ook voor de hand dat de Belastingdienst Nederlandse ondernemers waarschuwt indien iets niet in de haak lijkt te zijn. Dat is te verkiezen boven af te wachten, onderzoek te doen en bij de Nederlandse ondernemer de in het buitenland misgelopen btw na te heffen.

Als uitgangspunt dient dan ook te gelden dat de ondernemer bescherming geniet, tenzij de inspecteur kan aantonen dat de ondernemer had moeten weten dat hij door zijn verkoop deelnam aan btw-fraude. In die gevallen moet de inspecteur dus bewijzen dat er signalen waren ontvangen, extra zorgvuldigheid geboden was, en de ondernemer heeft verzuimd om een zekere extra zorgvuldigheid aan de dag te leggen. Alleen in die gevallen mag de inspecteur tot de weigering van het nultarief overgaan. Helaas laat de praktijk nog wel eens wat anders zien.

Geen additionele voorwaarden intracommunautaire leveringen

Dat een zorgvuldigheidseis voor de toepassing van het nultarief niet bestaat, is onlangs (nogmaals) door het Hof van Justitie EU bevestigd.[2] Volgens het Hof is de vrijstelling (nultarief) enkel en alleen afhankelijk van de voorwaarde dat de macht om als een eigenaar over een goed te beschikken aan de afnemer is overgedragen, dat de leverancier aantoont dat dit goed naar een andere lidstaat is verzonden of vervoerd en dit goed ten gevolge van deze verzending of dit vervoer het grondgebied van de lidstaat van vertrek van de verzending of het vervoer fysiek heeft verlaten.

Voor de kwalificatie van een handeling als intracommunautaire levering kunnen – aldus het Hof – geen andere voorwaarden worden gesteld om een handeling als intracommunautaire levering van goederen aan te merken. Het begrip „intracommunautaire levering” is namelijk objectief van aard en wordt onafhankelijk van het oogmerk en het resultaat van de betrokken handelingen toegepast.

Opvallend is dat het Hof van Justitie EU met geen woord rept over de materiële voorwaarden die in de quick fixes worden benoemd. Waarschijnlijk heeft dat te maken met het feit dat het geschil zich toespitst op een belastingcontrole over de maanden februari tot en met mei 2015. De vraag die mij nog bezig houdt is of de voorwaarden als genoemd in de quick fixes als materiele voorwaarden bestempeld kunnen worden. Die vraag moet het Hof van Justitie EU nog beantwoorden.

Slechts twee weigeringsgronden nultarief bij intracommunautaire leveringen

Volgens het Hof van Justitie EU bestaat er geen discussie over de vraag wanneer het nultarief geweigerd kan worden. Daarvoor bestaan slechts twee gevallen.

In de eerste plaats kan een belastingplichtige die aan belastingfraude heeft deelgenomen, zich niet op het beginsel van fiscale neutraliteit beroepen om vrijstelling van de btw te verkrijgen. Dit zijn de gevallen dat de belastingplichtige wist of had moeten weten dat de door hem verrichte handeling deel uitmaakte van fraude door de afnemer en hij niet alle hem ter beschikking staande redelijke maatregelen heeft genomen om deze fraude te voorkomen. In de tweede plaats kan niet-naleving van een formeel vereiste tot de weigering van de btw-vrijstelling leiden wanneer deze niet-naleving het leveren van het zekere bewijs dat aan de materiële voorwaarden is voldaan, heeft verhinderd.

Dit laatste punt ziet dus op de bewijsregels die aan de leverancier kunnen worden opgelegd om aan te tonen dat is voldaan aan de voorwaarden voor het nultarief bij een levering van goederen in een andere lidstaat, en meer in het bijzonder de voorwaarde inzake de hoedanigheid van belastingplichtige van de afnemer. Enkel wanneer – gelet op de feitelijke omstandigheden en ondanks de door de belastingplichtige verstrekte gegevens – de nodige informatie ontbreekt om na te gaan of is voldaan aan de materiele voorwaarden, mag de btw-vrijstelling (nultarief) worden geweigerd zonder dat de Belastingdienst hoeft aan te tonen dat de belastingplichtige betrokken was bij btw-fraude. Meer smaken zijn er niet.

Informatie en houvast voor ondernemers: de Belastingdienst is aan zet!

In Nederland lijkt het adagium te gelden: btw-fraude in het buitenland zorgt voor belastingheffing in Nederland. Over deze werkwijze trok ik op 15 maart 2021 al eens aan de bel.[3] Sindsdien is er echter weinig veranderd.

Hoe anders gaat dat bij onze zuiderburen. Het Ministerie van Financiën aldaar publiceerde een waarschuwingspagina voor ondernemers die met btw-fraude in aanraking kunnen komen.[4] Het doel van deze pagina is een mogelijke aansprakelijkheidsvordering te voorkomen. Ook biedt de Belgische Belastingdienst ondernemers gratis online tools aan.

Zo kan de Belgische ondernemer het Centraal Register van Bestuursverboden (JustBan) raadplegen via het digitale portaal van Justitie. Dit register vermeldt alle personen en ondernemers die van de rechtbank een bestuursverbod opgelegd kregen en die daardoor voor een bepaalde periode geen bestuursfuncties in een onderneming mogen uitvoeren. Met deze applicatie wil Justitie ervoor zorgen dat frauduleuze ondernemers minder slachtoffers maken. Ook kunnen ondernemers een Kruispuntbank van Ondernemingen van de Federale Overheidsdienst Financiën raadplegen waarin verschillende publieke gegevens van elke geregistreerde entiteit zijn terug te vinden. Tot slot is een de onlinedienst Check Inhoudingsplicht voor Belgische ondernemers beschikbaar zodat kan worden nagegaan of een firma onbetaalde fiscale en sociale schulden heeft.

Als de Nederlandse Belastingdienst ondernemers een (extra) zorgplicht oplegt, dan wordt het  óók tijd om deze ondernemers te voorzien van tools om zich te wapenen tegen btw-fraude in het buitenland! Tot op heden is het voor Nederlandse ondernemers alleen mogelijk om btw-carrouselfraude bij de BelastingTelefoon te melden en een btw-nummer via het VIES-systeem te raadplegen.[5]

Het is dan ook wachten op een Europese databank waar ondernemers terecht kunnen om afnemers binnen Europa te controleren óf om te accepteren dat ondernemers dit niet kunnen. In dat laatste geval moet zorgvuldigheid aangenomen worden zodra aan de materiële voorwaarden is voldaan.

Wat mij betreft is de conclusie dan ook simpel. Voor de toepassing van het nultarief moet de leverancier bewijzen dat is voldaan aan de genoemde materiële voorwaarden. Als daaraan is voldaan, is eveneens sprake van een zorgvuldige ondernemer. Enkel en alleen in de gevallen dat signalen van btw-fraude worden genegeerd, handelt de ondernemer in strijd met de noodzakelijke zorgvuldigheid.

Krijgt u dit jaar bezoek of ontvangt u een vragenbrief van de inspecteur over gedane intracommunautaire leveringen? Wees zorgvuldig en neem contact met mij op!

 

[1] Hertoghs Beschouwt #343: Zorgvuldigheid als onterechte voorwaarde voor toepassing nultarief btw
[2] Hof van Justitie EU, 29 februari 2024, C-676/22 (B2 Energy s.r.o.), ECLI:EU:C:2024:186
[3] Hertoghs Beschouwt #207: Fraudejacht in de btw
[4] Website Belgische Federale Overheidsdienst Financiën: Actueel/btw-carrouselfraude
[5] Website Nederlandse Belastingdienst: Btw-carrouselfraude

Gepubliceerd door onze specialist:

Mr. R. (Ron) Jeronimus