Spring naar content

#356 Cosmetisch of medisch?

08 april 2024

De btw kent een vrijstelling voor diensten op het vlak van de gezondheidskundige verzorging van de mens door beoefenaren van een medisch of paramedisch beroep. De vrijstelling heeft als doelstelling de kosten van medische verzorging te verlagen en medische diensten beter toegankelijk te maken voor particulieren. De reikwijdte van de medische vrijstelling voor de btw is de laatste jaren in beweging en onderwerp van diverse procedures.

De huidige lijn, zoals die volgt uit de jurisprudentie en is vastgelegd in het Besluit inzake de vrijstelling van omzetbelasting van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968, medische dienstverlening[1] (hierna: het besluit), kan als volgt worden samengevat.

De reikwijdte van de vrijstellingsbepaling betreft diensten die bestaan uit de gezondheidskundige verzorging van de mens. Daarvan is sprake als het voornaamste doel van de (para)medische handeling is de bescherming, met inbegrip van instandhouding of herstel, van de gezondheid van de mens. De vrijstelling is daarnaast alleen van toepassing als de dienst persoonlijk en rechtstreeks wordt verricht aan de individuele patiënt.

Verder is van belang dat het diensten betreft die worden verricht door beoefenaren van een beroep waarvoor regels zijn gesteld bij of krachtens de Wet BIG, de beroepsbeoefenaar in het daartoe ingestelde register is ingeschreven (voor zover de Wet BIG daarin voorziet) en de verrichte diensten behoren tot het deskundigheidsgebied van de desbetreffende beroepsbeoefenaar.

Medische beroepsbeoefenaren die niet onder het bereik van de Wet BIG vallen, dan wel Wet BIG-beroepsbeoefenaren die zich buiten hun deskundigheidsgebied bezighouden met gezondheidskundige verzorging van de mens, kunnen soms toch de vrijstelling toepassen op die diensten in het kader van het fiscale neutraliteitsbeginsel. Dat is het geval indien de beroepsbeoefenaar kan aantonen dat hij over beroepskwalificaties beschikt die waarborgen dat deze diensten een kwaliteitsniveau hebben dat gelijkwaardig is aan het kwaliteitsniveau van de diensten verricht door een Wet BIG-beroepsbeoefenaar.[2]

Therapeutisch doel

De hiervoor genoemde voorwaarde voor toepassing van de medische vrijstelling voor de btw, dat het voornaamste doel bescherming, met inbegrip van instandhouding of herstel, van de gezondheid van de mens is, wordt omschreven als het therapeutisch doel. Daaronder vallen ook medische handelingen die worden verricht voor doeleinden van preventie.

De begrippen ‘gezondheidskundige verzorging’ en ‘therapeutisch doel’ zijn voer voor discussie. Er is inmiddels verdere invulling aan deze begrippen gegeven,onder meer door het HvJ EU[3] en in het besluit. Interessant daarin is ook de kwalificatie van cosmetische ingrepen, waarvan doorgaans wordt gedacht dat deze buiten de reikwijdte van de vrijstelling vallen.

In de praktijk kan gedacht worden aan botox bij overmatig zweten of een ooglidcorrectie omdat last wordt ervaren, of in het laatste geval in de toekomst last wordt verwacht van problemen met het zicht. Het therapeutisch doel kan gelet op de invulling van het begrip ook zien op cosmetische ingrepen die psychische klachten verhelpen, zoals een neuscorrectie, een acnebehandeling of een haartransplantatie, omdat het bijvoorbeeld als beschamend en gênant wordt ervaren en de patiënt daar problemen van ondervindt.

Cosmetisch of medisch?

Cosmetische ingrepen kunnen, afhankelijk van de omstandigheden van het specifieke geval, dus onder de reikwijdte van de medische vrijstelling vallen. Bepalend daarvoor is steeds of de specifieke behandeling een therapeutisch doel dient. Gelet op voorgaande voorbeelden, zal duidelijk zijn dat dit per behandeling kan verschillen. Uit het besluit volgt immers dat cosmetische geneeskunde behoort tot de gezondheidskundige verzorging van de mens als het voornaamste doel van de specifieke behandeling is de bescherming, met inbegrip van instandhouding of herstel, van de gezondheid van de mens. Dat kan per behandeling verschillen.

Het besluit geeft daar verdere invulling aan met de overweging dat alleen in evidente gevallen, daaronder verstaan cosmetische ingrepen die uitsluitend tot doel hebben de verfraaiing van het uiterlijk, het niet onder het begrip gezondheidskundige verzorging kan worden gebracht waardoor in die gevallen dus btw verschuldigd is.[4]

Daaruit kan worden afgeleid dat enkel bij zuiver cosmetische ingrepen het therapeutisch doel ontbreekt en dat in andere gevallen, die waarin een therapeutisch doel aanwezig is, een cosmetische ingreep dus onder de medische vrijstelling voor de btw kan vallen.

Marginale toetsing inspecteur

Of een dienst als zuiver cosmetisch of als medisch (therapeutisch doel) moet worden beschouwd, bepaalt de arts. Het is dus aan de behandelend arts om te beoordelen of een medische handeling een therapeutisch doel dient, zo volgt uit het besluit.[5] De Belastingdienst kan slechts marginaal toetsen of de beroepsbeoefenaar de vrijstelling juist toepast voor cosmetische ingrepen. Het spreekt voor zich dat de inspecteur geen inhoudelijk oordeel op medisch vlak kan geven en in beginsel ook geen inzage kan vragen in het medische dossier. Vandaar enkel de marginale toetsing. Logisch, zou ik willen zeggen. Toch oordeelde Hof Amsterdam[6] in een door ons gevoerde procedure dat wat het voornaamste doel is van de behandeling moet worden bepaald vanuit het gezichtspunt van degene die de behandeling ondergaat. Zowel de inspecteur als het Hof ging uit van een volledige toets door de rechter en inspecteur in plaats van een marginale toets.

Daartegen loopt een cassatieprocedure waarin AG Ettema zich afgelopen zomer heeft uitgelaten over de vraag wie moet beoordelen of een ingreep een therapeutisch doel heeft en of de motieven van de patiënt om de behandeling te ondergaan bij die beoordeling een rol spelen.[7] Zij concludeert daarbij tot een benadering bestaande uit twee stappen, waarbij eerst het doel van de behandeling door de patiënt wordt bepaald, gevolgd door een oordeel van de arts of dat doel therapeutisch is. De eerste vraag, wat het doel van de behandeling is, is volgens haar niet enkel aan een marginale toetsing door de inspecteur onderhevig, omdat de beoordeling geen medische kennis vereist.

Persoonlijk denk ik dat ook de vraag wat het doel van de behandeling is, als onderdeel van de beoordeling of sprake is van een therapeutisch doel, is voorbehouden aan de arts. Zoals de AG schrijft, moet bij de beantwoording van die vraag de feitelijke context waarin de medische handeling wordt verricht in aanmerking worden genomen en kunnen (ook) de beweegredenen van degene die de ingreep ondergaat, dan wel van degene die de opdracht geeft tot de ingreep, een rol spelen.[8] De beoordeling is dus breder dan alleen de beweegredenen van de patiënt. Een arts kan, gelet op zijn medische kennis, als enige een goede inschatting van maken van het doel dat een behandeling dient. Door die beoordeling niet aan de arts voor te behouden, wordt feitelijk een doorslaggevende betekenis toegekend aan de beweegredenen van degene die de ingreep ondergaat, in plaats van dat de beweegreden slechts als één van de relevante factoren meespelen in de beoordeling.

Stel dat de beweegreden voor een patiënt om een bepaalde behandeling te ondergaan niet therapeutisch van aard is, maar de arts concrete gezondheidsrisico’s ziet die een medische ingreep noodzakelijk maken. In dat geval is de behandeling mijns inziens medisch. Ik meen dan ook dat de beoordeling of een behandeling een therapeutisch doel dient, niet in twee stappen kan worden opgeknipt. Indien dat zo zou zijn, zou het in dit voorbeeld stranden bij het vaststellen van het doel van de behandeling, zonder dat de medische kennis van de arts daarin een rol speelt. Het is niet wenselijk, maar naar mijn idee ook niet juist, om bij het vaststellen van het doel van een behandeling, de medische kennis over (de gevolgen van) een behandeling niet van belang te achten. De feitelijke context waarin de medische handeling wordt verricht, dient immers in aanmerking te worden genomen.

De beoordeling of een behandeling een therapeutisch doel dient, is naar mijn idee dan ook een beoordeling van alle omstandigheden die gelet op de medische kennis en informatie die de arts in het kader van zijn beroepsgeheim ontvangt, aan de arts voorbehouden. Het is nu afwachten welke kant de Hoge Raad opgaat en of dat meer duidelijkheid voor de praktijk biedt.

Medische vrijstelling voor de btw in de praktijk

Gelet op het hiervoor genoemde ruime toepassingsbereik van de medische vrijstelling kan overleg met een inspecteur over de toepassing van de medische vrijstelling naar mijn idee de moeite waard en wenselijk zijn.

Op het moment dat een dienst is vrijgesteld van btw, kan deze tegen een lagere prijs aangeboden worden, conform de doelstelling van de vrijstelling. Nog los van het feit dat dit naar mijn idee een gewenste uitkomst is voor gevallen waarin een therapeutisch doel aanwezig is, is het voor de ondernemer gelet op de positie in de markt van groot belang. Concurrenten kunnen voor gelijkwaardige dienstverlening immers ook de vrijstelling toepassen.

Onze ervaring is dat al snel wordt gedacht dat de medische vrijstelling voor de btw niet van toepassing is. Het is in veel gevallen niet zwart-wit. Iedere behandeling moet immers op zijn eigen merites worden beoordeeld. Eenzelfde belastingplichtige kan dan ook zowel vrijgestelde als aan btw onderworpen diensten verrichten. Het is dus raadzaam steeds kritisch te blijven kijken naar de specifieke diensten die worden verricht en steeds te bepalen waar een therapeutisch doel wel aanwezig is en waar niet.

Vragen over de mogelijkheden van (gedeeltelijke) toepassing van de medische vrijstelling of de wijze waarop dit doorwerkt in de praktijk? Neem gerust contact op, dan denken wij met u mee.

 

[1] Besluit BLKB2016/433M, inzake de vrijstelling van omzetbelasting van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968, medische dienstverlening.
[2] Onderdeel 4.1. Besluit BLKB2016/433M, inzake de vrijstelling van omzetbelasting van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968, medische dienstverlening.
[3] Zie onder meer HvJ EG van 20 november 2003, C/307-01, Peter d’Ambrumenil; HvJ EU 21 maart 2013 C-91/12, Skatteverket tegen PFC Clinic AB.
[4] Onderdeel 3.1. van het Besluit BLKB2016/433M, inzake de vrijstelling van omzetbelasting van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968, medische dienstverlening.
[5] Onderdeel 3.1. van het Besluit BLKB2016/433M, inzake de vrijstelling van omzetbelasting van artikel 11, eerste lid, onderdeel g, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968, medische dienstverlening.
[6] Gerechtshof Amsterdam 26 april 2022, ECLI:NL:GHAMS:2022:1294.
[7] Conclusie A-G C.M. Ettema, ECLI:NL:PHR:2023:692.
[8] Conclusie A-G C.M. Ettema, ECLI:NL:PHR:2023:692 punt 4.34.

Gepubliceerd door onze specialist:

Mr. D.C. (Diede) Molenaars