Mag de inspecteur een navorderingsaanslag opleggen als hij geen definitieve aanslag heeft opgelegd en er geen aangifte is ingediend? De Rechtbank Noord-Nederland oordeelt van niet in dit geval. Volgens de rechtbank beging de inspecteur in deze zaak een ambtelijk verzuim.
Dit heeft de rechtbank uitgewerkt in een heldere uitspraak.[1] Dit onderwerp is nog niet uitgekristalliseerd in de rechtspraak en daarom is deze uitspraak interessant voor de praktijk. In deze Hertoghs Beschouwt ga ik daarom verder in op de uitspraak. Ook is daarin een interessant oordeel gegeven over de proceskostenvergoeding, wat ik zal toelichten.
Wat was de situatie?
De situatie was als volgt. De belanghebbende was buitenlands belastingplichtig voor de Nederlandse belastingheffing en deed al jaren spontaan aangifte. Hij werd dus niet uitgenodigd om aangifte inkomstenbelasting te doen. De spontane aangiften zijn ingediend van 2011 tot en met 2018, maar per abuis is die van 2016 niet ingediend.
Daar draait het in deze procedure om. De Belastingdienst heeft namelijk ook geen aanslag opgelegd binnen de aanslagtermijn van drie jaar. Pas vijf jaar na het belastingjaar 2016 heeft de Belastingdienst een aanslag opgelegd, een navorderingsaanslag welteverstaan (in de zin van art. 16 Algemene wet inzake rijksbelastingen). De inspecteur is van mening dat hij een nieuw feit heeft vanwege een bericht van de gemachtigde dat de aangifte 2016 nooit daadwerkelijk is ingediend.
De rechtbank is het daar echter niet mee eens en oordeelt dat de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan door geen aanslag binnen de reguliere aanslagtermijn van drie jaar op te leggen. Vooraf aan haar analyse merkt de rechtbank op dat er geen jurisprudentie van de Hoge Raad bekend is over de navorderingsbevoegdheid in deze specifieke situatie, namelijk dat er geen aangifte is ingediend én geen definitieve aanslag is opgelegd. De rechtbank beoordeelt daarom waaruit de onderzoeksplicht van de inspecteur bestaat als er geen aangifte is ingediend. Daarbij kijkt zij zowel naar i) het object van de onderzoeksplicht van de inspecteur als ii) het toetsmoment voor een mogelijk ambtelijk verzuim.
Oordeel rechtbank over ambtelijk verzuim
Onder verwijzing naar recente rechtspraak van de Hoge Raad[2], stelt de rechtbank voorop dat een inspecteur bij het vaststellen van een aanslag altijd verplicht is om het dossier van die belastingplichtige te bekijken, met betrekking tot hetzelfde belastingmiddel. Onderzoek buiten dat dossier is alleen verplicht als de gegevens in dat dossier daartoe aanleiding geven. Wat de rechtbank daarbij, onzes inziens, terecht opmerkt is dat het ‘bekijken van het dossier’ niet is beperkt tot het bekijken van de aangifte van die belastingplichtige. Het dossier omvat meer dan enkel de aangifte van dat jaar. De inspecteur dient dus bij het vaststellen van een aanslag alle beschikbare informatie van die belastingplichtige over diezelfde belastingsoort te bekijken.
Wat betreft het toetsmoment van het ambtelijk verzuim komt de rechtbank, onder verwijzing naar een arrest van de Hoge Raad van 22 april 2022[3], tot de conclusie dat de aanwezigheid van een nieuw feit of ambtelijk verzuim dient te worden beoordeeld naar de stand van zaken op het moment van het verstrijken van de reguliere aanslagtermijn. Er was namelijk in dit geval geen reden voor verlenging van de termijn.
De Hoge Raad overweegt in zijn arrest duidelijk dat ook als geen aangifte is gedaan de inspecteur toch gehouden is om binnen de reguliere termijn een aanslag op te leggen als hij bij het einde van die termijn over zodanige informatie beschikt dat hij had moeten concluderen dat belasting is verschuldigd. De inspecteur mag daarmee niet wachten tot de navorderingstermijn.
In dit geval stond de inspecteur een inkomstenbelasting-dossier ter beschikking met aangiften en aanslagen van voorgaande en latere jaren. Daaruit kon de inspecteur afleiden welk vermogen de belastingplichtige had in die jaren en had de inspecteur redelijkerwijs ermee bekend kunnen zijn dat (ook over het jaar 2016) belasting was verschuldigd.
In deze uitspraak van de rechtbank lezen wij duidelijk dat er (ook) verantwoordelijkheid wordt gelegd bij de Belastingdienst om een primitieve aanslag tijdig te kunnen vaststellen door kritisch te kijken naar de beschikbare informatie. De aanslagtermijn kan niet simpelweg worden verlengd op het moment dat er geen aangifte is ingediend. De inspecteur mag niet zomaar achteroverleunen en alle tijd nemen om aanslagen op te leggen. Op basis van rechtspraak van de Hoge Raad komt de rechtbank tot de volgende conclusie: als de inspecteur de benodigde informatie beschikbaar heeft voor een primitieve aanslag, mag hij daarmee niet wachten tot ná de reguliere aanslagtermijn. Doet hij dat wel, dan begaat hij een ambtelijk verzuim.
De navorderingsaanslag wordt daarom vernietigd. Een terechte uitspraak wat ons betreft. Naast allerlei plichten aan de kant van de belastingplichtige, zijn er ook verplichtingen aan de kant van de inspecteur zoals de onderzoeksplicht. Het is belangrijk dat deze niet worden vergeten.
Proceskostenvergoeding
Een ander interessant punt in deze uitspraak is de toekenning van een integrale proceskostenvergoeding voor de bezwaarprocedure. Het komt niet vaak voor dat een belastingplichtige een hogere proceskostenvergoeding ontvangt dan de forfaitaire vergoeding. In dit geval zag het enkel op de verzuimboete in de bezwaarprocedure. De inspecteur lijkt hier een tik op de vingers te krijgen van de rechtbank, omdat hij geen onderzoek heeft gedaan naar de verklaring van de gemachtigde en geen aandacht heeft besteed of er wel verwijtbaarheid voor de boete bestond. Door geen nader onderzoek te doen, is de rechtbank van oordeel dat hiervoor een integrale proceskostenvergoeding op zijn plaats is, als bedoeld in artikel 2, lid 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht. Wat ons betreft is het een goede zaak dat de rechtbank kritisch kijkt naar de opstelling van de inspecteur.
Ook is voor de proceskostenvergoeding van belang dat de Hoge Raad recent heeft geoordeeld dat de lagere vergoeding voor fiscale zaken dan in overige bestuursrechtelijke zaken niet door de beugel kan wegens het discriminatieverbod.[4] Dit arrest leidt ertoe dat in fiscale zaken de lagere vergoeding buiten beschouwing wordt gelaten en daarmee een hogere forfaitaire vergoeding wordt toegekend. In de praktijk merken wij tot nu toe dat de Belastingdienst hier zelf oplettend in is, maar het is zaak om in een bezwaarschrift zelf te verzoeken om de hogere proceskostenvergoeding conform het recente arrest van de Hoge Raad.
Een ander relevant punt voor de praktijk bij het verzoeken om een proceskostenvergoeding is dat het niet zwart-wit een integrale vergoeding óf een forfaitaire vergoeding hoeft te zijn. Een vergoeding ertussenin is ook een mogelijkheid. Dit lijken inspecteurs geregeld te vergeten, bijvoorbeeld in de compromissfeer. Als de rechter aanleiding ziet tot afwijking van de forfaitaire vergoeding, kan dit ook leiden tot een gedeeltelijke proceskostenvergoeding in plaats van een integrale. In de jurisprudentie is daarvan een aantal voorbeelden te vinden.[5]
Handvat voor de praktijk
We zijn benieuwd of in deze zaak hoger beroep wordt ingesteld en wat er dan in een eventuele vervolgprocedure wordt geoordeeld. Voor de praktijk zou het mooi zijn als de Hoge Raad zich over deze situatie uitlaat, bij voorkeur in lijn met de uitspraak van de rechtbank. Tot het zover is, is deze uitspraak in ieder geval een mooi uitgangspunt voor vergelijkbare situaties in de praktijk. Blijf bij navorderingsaanslagen dus kritisch op de (navorderings)bevoegdheden van de inspecteur!
Mocht u hierover nog vragen hebben, neem dan gerust contact op met Milou Hintzen.
[1] Rechtbank Noord-Nederland 25 juli 2024, ECLI:NL:RBNNE:2024:2861.
[2] Hoge Raad 27 oktober 2023, ECLI:NL:HR:2023:1343.
[3] Hoge Raad 22 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:638.
[4] Hoge Raad 12 juli 2024, ECLI:NL:HR:2024:1060.
[5] Hof Den Haag 2 maart 2022, ECLI:NL:GHDHA:2022:317 en Hof Den Haag, 29 juni 2022, ECLI:NL:GHDHA:2022:1167.