Deze maand onder meer: Kerstarrest box 3 biedt geen uitkomst voor niet-bezwaarmakers
Navigeer snel met een bladwijzer
Meer vragen over dit onderwerp?
Neem contact met ons op, we vertellen u graag meer!
Niet-massaalbezwaarmakers box 3 vissen achter het net
De Hoge Raad heeft op 25 juni jl. arrest gewezen in de zaken van de niet-massaalbezwaarmakers. Net als A-G Pauwels (zie HB #454) komt de Hoge Raad tot het oordeel dat wie niet tijdig bezwaar heeft gemaakt geen rechtsherstel voor de forfaitaire box 3-heffing krijgt.
Allereerst gaat de Hoge Raad in op het beroep op de verschoonbare termijnoverschrijding. Daarbij is naar voren gebracht dat het niet duidelijk was dat met de nieuwe massaalbezwaarprocedure individueel bezwaar moest worden gemaakt. De Hoge Raad overweegt dat de niet-massaalbezwaarmakers hier geen beroep op kunnen doen omdat pas na het kerstarrest bezwaar is gemaakt. Daarmee miskent de Hoge Raad onzes inziens dat het er juist om gaat dat als de belanghebbende goed was geïnformeerd over de massaalbezwaarprocedure hij bij het openstellen van die procedure in 2018 tijdig bezwaar had gemaakt.
Daarnaast komt de Hoge Raad niet terug op zijn arrest van 20 mei 2022 waarin het heeft geoordeeld dat het kerstarrest nieuwe jurisprudentie is in de zin van artikel 45aa, aanhef en letter b, UR IB 2001, waardoor geen ambtshalve vermindering plaatsvindt van de aanslagen die vóór het kerstarrest onherroepelijk vaststonden. De Hoge Raad verduidelijkt dat het box 3-stelsel vanaf 2017 zodanig afwijkt van het vóór 2017 geldende stelsel, dat eerdere rechtspraak geen uitsluitsel biedt over de verenigbaarheid met het EVRM en het eigendomsrecht. Ook acht de Hoge Raad het feit dat rechtsherstel is verleend nieuw.
Ten aanzien van het gelijkheidsbeginsel overweegt de Hoge Raad dat degenen die wel bezwaar hebben gemaakt en degenen die geen bezwaar hebben gemaakt geen gelijke gevallen zijn, waardoor het beroep op dit beginsel faalt. Wat betreft het evenredigheidsbeginsel oordeelt de Hoge Raad dat de nieuwe jurisprudentie-eis de toets aan dit beginsel kan doorstaan. De nadelige gevolgen voor de betrokkenen zijn niet onevenredig in verhouding tot de doelen van de nieuwe jurisprudentie-eis, te weten rechtszekerheid en praktische overwegingen. Ook een beroep op fundamentele rechten uit het EVRM en het EP slaagt niet.
Met dit arrest valt naar alle waarschijnlijkheid het doek voor de niet-massaalbezwaarmakers. Een civiele procedure lijkt een lastige route, nu de civiele rechter vermoedelijk zal verwijzen naar de jurisprudentie van de belastingrechter. Zie ook onze Hertoghs Beschouwt #459.
Hoge Raad houdt fiscale partners aan keuze: geen herverdeling box 3 na verliesverrekening
In dit arrest heeft de Hoge Raad zich gebogen over de vraag of fiscale partners de verdeling van de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen nog kunnen wijzigen nadat hun aanslagen IB/PVV onherroepelijk vaststaan. Aanleiding was een beschikking achterwaartse verliesverrekening bij één van de partners. Door de carry-back werd het inkomen over 2015 verminderd, waardoor de heffingskorting niet meer volledig kon worden benut. De partners wilden dat nadeel ondervangen door de box 3-grondslag alsnog anders te verdelen.
De tekst van artikel 2.17, lid 4, Wet IB 2001, biedt voor herverdeling geen ruimte meer zodra de aanslagen van beide partners onherroepelijk vaststaan. Rechtbank en Hof onderkenden dat ook. Het Hof zag echter een rechtstekort en liet de wettelijke begrenzing in dit geval buiten toepassing, omdat het niet aannemelijk achtte dat de wetgever dit gevolg had voorzien en had willen aanvaarden.
De Hoge Raad gaat daar niet in mee. Het cassatiemiddel van de staatssecretaris slaagt op bepaalde gronden uit de conclusie van A-G Koopman. Daarin staat centraal dat carry-back op zichzelf geen afbreuk doet aan het onherroepelijke karakter van de aanslag waarmee het verlies wordt verrekend. Ook is het wettelijk niet kunnen herzien van de toerekening bij carry-back volgens de A-G geen bijzondere omstandigheid die strijd oplevert met algemene rechtsbeginselen of ander ongeschreven recht. Dat de heffingskorting daardoor niet volledig kan worden benut, maakt dat niet anders.
De uitkomst is juridisch goed te volgen. Artikel 2.17, lid 4, Wet IB 2001, kent een harde formele grens. Opvallender is de motivering, of beter gezegd het gebrek daaraan. De Hoge Raad verwijst slechts naar de conclusie ter onderbouwing van zijn oordeel dat het cassatiemiddel van de staatssecretaris slaagt. Dit komt de leesbaarheid van het oordeel niet ten goede. Juist in een tijd waarin veel discussie bestaat over verkorte motivering, had een zelfstandige uiteenzetting niet misstaan.
Verhuurderheffing: Hoge Raad gunt wetgever veel tijd voor wetgevingstraject
De aanleiding van dit arrest is het arrest van de Hoge Raad van 8 juni 2018. De Hoge Raad oordeelde in 2018 dat de verhuurderheffing voor mede-eigenaren vanwege strijd met het discriminatieverbod in samenhang met het eigendomsrecht achterwege moest blijven. Het gevolg hiervan is dat verhuurderheffing in het jaar 2019 alleen nog voor enig-eigenaren gold. In deze procedure is gesteld dat dit in strijd is met het gelijkheidsbeginsel. De Hoge Raad oordeelt dat volle eigenaren en mede-eigenaren voor de verhuurderheffing gelijke gevallen zijn. Dit wordt gebaseerd op het doel van de verhuurderheffing. Dat doel is om eigenaren van huurwoningen in de gereguleerde sector te belasten naar rato van de waarde van de door hen gehouden eigendom van de desbetreffende woning.
De Hoge Raad beoordeelt of een objectieve en redelijke rechtvaardiging voor de ongelijke behandeling bestaat. De tijdelijke ongelijke behandeling voor het jaar 2019 kan gerechtvaardigd worden geacht indien de wetgever binnen een redelijke termijn een nieuwe regeling invoert. De Hoge Raad oordeelt dat de wetgever het door de Hoge Raad op 8 juni 2018 geconstateerde gebrek binnen een redelijke termijn heeft hersteld. Kennelijk acht de Hoge Raad het feit dat het wetsvoorstel in reactie op het arrest van 8 juni 2018 pas in oktober 2019 is aangekondigd en op 6 maart 2020 is ingediend voortvarend genoeg. Daarmee accepteert de Hoge Raad onzes inziens een erg lange termijn voor het aankondigen van reparatiewetgeving, namelijk 1,5 jaar.
De Hoge Raad laat ook de verhuurderheffing voor de jaren 2020 en 2021 in stand. Daarmee worden alle principiële bezwaren die tegen deze heffing zijn aangevoerd afgewezen. Zie ook de annotatie van Angelique Perdaems in NLF 2024/2454 bij de uitspraak van Hof Den Haag.
Griffierecht niet in strijd met het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel
De Hoge Raad oordeelt dat de Nederlandse griffierechtregeling niet in strijd is met het Unierechtelijke evenredigheidsbeginsel. De toegang tot de rechter wordt, gelet op de proportionaliteit van de hoogte van het griffierecht, de betalingsonmachtregeling en de mogelijkheid van restitutie bij een gegrond beroep niet zodanig belemmerd dat volgens de Hoge Raad sprake is van een schending van het Unierecht.
Interessant is dat vanwege de toepassing van Unierecht een beroep wordt gedaan op de artikelen 47 en 52 van het Handvest waardoor de mogelijkheid van het stellen van een prejudiciële vraag aan het HvJ in beeld komt. De belanghebbende heeft de rechtbank ook expliciet verzocht om prejudiciële vragen te stellen.
De Hoge Raad doet dat niet, maar motiveert wel – in overeenstemming met het arrest van het HvJ Remling (zie cassatienieuws van maart 2026) – waarom dat niet nodig is. De rechtspraak van het HvJ is volgens de Hoge Raad zo evident dat er redelijkerwijs geen ruimte voor twijfel kan bestaan dat de Nederlandse griffierechtregeling niet als onevenredig moet worden beschouwd (acte clair).
Dat sprake is van een acte clair trekt de Hoge Raad door naar de beoordeling van de redelijke termijn. Ook daar ziet hij geen aanleiding voor prejudiciële vragen. De nationale algemene uitgangspunten voor de vaststelling van de redelijke termijn en de daaraan gekoppelde immateriële schadevergoeding acht hij verenigbaar met artikel 47 van het Handvest, mits de feitenrechter de ruimte houdt om daarvan gemotiveerd af te wijken.
De Hoge Raad benadrukt tot slot dat nationale rechters verplicht zijn om het Unierecht toe te passen in overeenstemming met de rechtspraak van het HvJ. Expliciet wordt het onderscheid genoemd dat lagere rechters een verwijzingsbevoegdheid hebben en hoogste rechters in beginsel een verwijzingsplicht, tenzij gemotiveerd wordt geoordeeld dat aan één van de drie Cilfit‑criteria is voldaan.
Onze afdronk is dat het Remlingarrest tot deze uitgebreide motivering van de Hoge Raad heeft geleid. Het verschil tussen de motivering in procedures waarin EU-recht speelt en procedures waarin dat niet speelt, lijkt zichtbaar te worden.
Bezwaarfase: heroverweging of verlengstuk van de controle?
In deze procedure klaagt de belanghebbende allereerst over de aanwezigheid van de controleambtenaar bij de zitting bij de rechtbank en het Hof. Het Hof heeft de controleambtenaar ter zitting toegelaten. De Hoge Raad oordeelt dat het daartegen gerichte middel niet tot cassatie kan leiden.
Vervolgens gaat de Hoge Raad in op de bij het Hof ingenomen stelling dat de controleambtenaar betrokken is geweest bij de behandeling van de bezwaren waardoor is gehandeld in strijd met artikel 7:5, lid 1, Awb. Het Hof heeft die stelling niet behandeld waardoor daar in cassatie terecht over wordt geklaagd. De Hoge Raad vervult de rol van feitenrechter en beoordeelt de stelling van de belanghebbende aan de hand van het dossier. De feiten die door de inspecteur zijn gesteld en door de belanghebbende niet zijn weersproken worden als vaststaand aangemerkt.
De Hoge Raad stelt vast dat de controleambtenaar niet aanwezig was bij het hoorgesprek, zodat de klachten dat artikel 7:5, lid 1, Awb is geschonden falen.
De Hoge Raad buigt de cassatieklacht nog bij en toetst of de onbevangenheid van de ambtenaar die het hoorgesprek heeft geleid en op de bezwaren heeft beslist, is geschaad door de betrokkenheid van de controleambtenaar bij de voorbereiding van de uitspraak op de bezwaren. Ook die klacht faalt omdat volgens de Hoge Raad het raadplegen van de controleambtenaar vanwege zijn specifieke kennis niet betekent dat de ambtenaren die de belanghebbende hebben gehoord of de ambtenaar die op de bezwaren heeft beslist, vooringenomenheid dan wel de schijn van vooringenomenheid kan worden verweten.
In de praktijk zien wij vaak dat belastingplichtigen het gevoel hebben dat hun bezwaar feitelijk wordt behandeld “aan het bureau naast” degene die het oorspronkelijke standpunt innam. Dat wekt de indruk dat vooral een standpunt wordt verdedigd, waardoor het lastig is om vertrouwen te hebben in de onafhankelijkheid van de heroverweging. Als dat zo is krijgt de bezwaarfase al snel het karakter van een wassen neus.
Zoals volgt uit artikel 7:5, lid 1, Awb en is bevestigd in dit arrest, is betrokkenheid van de controleambtenaar niet per definitie onaanvaardbaar. Wel koppelt de Hoge Raad dit terecht aan de (schijn van) vooringenomenheid die daarmee gepaard kan gaan. Dat betekent wat ons betreft dat als de controleambtenaar wordt betrokken, daarover transparant dient te worden gecommuniceerd en de noodzaak daarvan wordt toegelicht.
Hier licht ook een belangrijke rol voor adviseurs en advocaten. Wordt het bezwaar daadwerkelijk door een ander beoordeeld? Hoe is de betrokkenheid van de controleambtenaar vormgegeven? En is dat voor de belastingplichtige inzichtelijk? Door daarop alert te zijn, kan worden voorkomen dat de bezwaarfase verwordt tot een formaliteit op weg naar de rechter.
Tot slot is van belang dat de Hoge Raad benadrukt dat voorbij wordt gegaan aan nieuwe stellingen die in de conclusie van repliek voor het eerst naar voren zijn gebracht. Ook op na de conclusie van repliek ingediende stukken slaat de Hoge Raad geen acht. Hiermee wordt weer benadrukt dat de cassatieschriftuur cruciaal is bij het voeren van een cassatieprocedure. Daar moeten dan ook alle gronden in naar voren worden gebracht.
Geen schending gelijkheidsbeginsel door vrijheid staatssecretaris bij eenzijdig vaststellen van begunstigend beleid in belastingverdragen
De belanghebbende, woonachtig in Nederland, werkte in 2015-2017 als piloot bij een in Turkije gevestigde luchtvaartmaatschappij. Onder het Verdrag Nederland-Turkije is het heffingsrecht toegewezen aan de vestigingsstaat van de onderneming en verleent Nederland als woonstaat voorkoming volgens de verrekeningsmethode. De belanghebbende paste echter de gunstigere vrijstellingsmethode toe met een beroep op het Golfstatenbesluit, dat hij op grond van het gelijkheidsbeginsel van toepassing achtte. De inspecteur corrigeerde dit met het opleggen van navorderingsaanslagen. Hof Arnhem-Leeuwarden volgde de belanghebbende en strekte de begunstiging van het Golfstatenbesluit op grond van het gelijkheidsbeginsel tot hem uit.
De Hoge Raad vernietigt de hofuitspraak en verklaart het principale beroep van de staatssecretaris gegrond. Het draait om de vraag welke mate van vrijheid de staatssecretaris toekomt bij het eenzijdig vaststellen van begunstigende beleidsregels met betrekking tot de toepassing van een belastingverdrag. Omdat belastingverdragen het resultaat zijn van onderhandelingen tussen landen, kan een uiteenlopende uitkomst tussen twee verdragen niet als discriminatie of willekeur gelden en komt de staatssecretaris een grote mate van vrijheid toe om begunstigend beleid te beperken tot een verdrag met een bepaalde staat of tot verdragen met bepaalde staten. Het Hof heeft die beleidsvrijheid miskend. De staatssecretaris kon de goedkeuring zonder schending van het gelijkheidsbeginsel beperken tot de in het Golfstatenbesluit genoemde verdragspartners.
Waar A-G Pauwels in zijn conclusie voluit heeft getoetst aan het gelijkheidsbeginsel, maakt de Hoge Raad die exercitie met een beroep op de beleidsvrijheid van de staatssecretaris bij het sluiten van belastingverdragen grotendeels overbodig. Opvallend is nog dat de Hoge Raad op twee andere cassatiemiddelen ingaat en oordeelt dat die falen en vervolgens de zaak verwijst voor nader onderzoek van de overige geschilpunten. Kennelijk acht de Hoge Raad de uitkomst van die geschilpunten overduidelijk. De niet door het Hof behandelde geschilpunten komen na verwijzing aan bod.
Het civielrechtelijk leerstuk gezag van gewijsde geldt niet in het belastingrecht
Aan de belanghebbende (netbeheerder) is voor 2016 een aanslag precariobelasting opgelegd voor kabels in gemeentegrond. In geschil is voor welke kabels in de gemeentegrond er een gedoogplicht bestond op grond van de overeenkomsten tussen de belanghebbende en de gemeente. Het Hof ’s-Hertogenbosch heeft voor het jaar 2016 de overeenkomsten zo uitgelegd dat alleen een gedoogplicht bestaat voor de in de overeenkomsten bedoelde ‘aansluitingen’ waardoor voor de niet tot de aansluiting behorende kabels heffing van precariobelasting in stand werd gelaten.
De belanghebbende beriep zich in de procedure over het jaar 2016 op een eerdere uitspraak van Hof Den Haag over de aanslag precariobelasting 2015. In die zaak werd geoordeeld dat álle kabels in de kadastrale percelen van de gemeente met een aansluiting op het door de belanghebbende beheerde net, moesten worden gedoogd en daarom waren vrijgesteld. Dit oordeel is onherroepelijk geworden na een ongegrond cassatieberoep met toepassing van artikel 81 lid 1 RO. Volgens de belanghebbende stond dit eerdere, onherroepelijke oordeel in de weg aan een nieuwe inhoudelijke beoordeling van hetzelfde geschilpunt. Het oordeel zou gezag van gewijsde hebben gekregen.
De Hoge Raad ziet in het fiscale procesrecht geen aanknopingspunten voor toepassing van het civielrechtelijke leerstuk gezag van gewijsde. De Hoge Raad benadrukt – onder verwijzing naar een eerder arrest – dat elke belastingaanslag op zichzelf moet worden beoordeeld. Dat geldt ook indien de belastingrechter daarbij een civielrechtelijke voorvraag moet beantwoorden. Het eerdere oordeel over 2015 bindt de rechter dus niet bij de beoordeling van de aanslag 2016.
Ook het betoog dat het afwijken van het eerdere oordeel in strijd is met de goede procesorde of algemene beginselen van behoorlijk bestuur, faalt. De Hoge Raad motiveert dit oordeel niet, hetgeen vermoedelijk samenhangt met de feitelijke aard van deze toets. Dat laat wat ons betreft onverlet dat in de praktijk situaties denkbaar zijn waarin het – ondanks het ontbreken van gezag van gewijsde in het belastingrecht – niet aanvaardbaar is dat de inspecteur of heffingsambtenaar afwijkt van een eerder rechterlijk oordeel over hetzelfde geschilpunt. Met name het rechtszekerheidsbeginsel en vertrouwensbeginsel kan daaraan grenzen stellen.
Geen bijzonder geval voor de proceskostenvergoeding in BPM-zaak
De afgelopen jaren zag de wetgever een sterke toename van procedures in WOZ- en BPM-zaken. Een belangrijk deel daarvan werd gevoerd door no-cure-no-pay‑gemachtigden. In die zaken was de proceskostenvergoeding regelmatig hoger dan de daadwerkelijk gemaakte kosten, waardoor het procederen zelf een verdienmodel kon worden. Om die financiële prikkel weg te nemen, is per 2024 de Wet herwaardering proceskostenvergoedingen WOZ en BPM ingevoerd. De kern daarvan is dat de proceskostenvergoeding in dit soort zaken aanzienlijk wordt verlaagd. Alleen in zogenoemde “bijzondere gevallen” kan nog een volledige vergoeding worden toegekend.
Dit arrest benadrukt het belang van bewijsvoering in het fiscale procesrecht. Na het tussenarrest van 23 januari 2026 werd de belanghebbende door de Hoge Raad expliciet in de gelegenheid gesteld om nadere gegevens te verstrekken ter voldoening aan de op haar rustende bewijslast dat haar zaak een “bijzonder geval” was voor de proceskostenvergoeding in cassatie.
De Hoge Raad herhaalt de lijn uit zijn arrest van 17 januari 2025. Wie aan toepassing van de lagere proceskostenvergoeding wil ontkomen, moet stellen én bewijzen dat het bedrijfsmodel van zijn gemachtigde kennelijk niet alle kenmerken heeft waarop de wetgever het oog had: (i) no cure no pay, (ii) afdracht van proceskostenvergoedingen en (iii) procedures waarin de vergoeding de redelijke kosten ver overtreft.
De belanghebbende stelde wel dat zijn gemachtigde niet voldeed aan alle kenmerken, maar overlegde geen enkel bewijsstuk. De Hoge Raad kon daarom kort zijn en oordeelde dat niet buiten redelijke twijfel vaststaat dat het bedrijfsmodel, als geheel bezien, een of meer van die kenmerken niet heeft. Oftewel, volgens de Hoge Raad is hier geen sprake van een bijzonder geval in de zin van de WHpkv.
Op 26 juni heeft de Hoge Raad in een andere zaak (HR 26 juni 2026, ECLI:NL:HR:2026:1033) ook een tussenarrest gewezen over de proceskostenvergoeding onder de WHpkv. Ook daar wordt de belanghebbende, voordat de Hoge Raad beslist over de omvang van de vergoeding in cassatie, in de gelegenheid gesteld nadere gegevens te verstrekken ter voldoening aan de op hem rustende bewijslast dat sprake is van een “bijzonder geval”. Voor het vaststellen van de proceskostenvergoeding treedt de Hoge Raad op als feitenrechter. De Hoge Raad doet deze zaken dan ook zelf af.
A-G Koopman over de ruime grenzen van de terbeschikkingstellingsregeling
De belanghebbende en haar partner verhuren een onroerende zaak aan Café-Restaurant B.V. waarvan de aandelen worden gehouden door een STAK. De certificaten van de aandelen zijn in handen van de meerderjarige kinderen van de belanghebbende en haar partner. De onroerende zaak wordt verhuurd aan derden voor ‘feesten en partijen’, waarbij de afspraak geldt dat Catering B.V. het exclusieve recht heeft om personeel te leveren en de catering te verzorgen. De belanghebbende en haar partner houden middellijk alle aandelen in Catering B.V. (de ab-vennootschap). In geschil is of de onroerende zaak van de belanghebbende en haar partner (indirect) ter beschikking is gesteld aan Catering B.V. gelet op de gemaakte afspraken tussen Café-Restaurant B.V. en Catering B.V.
A-G Koopman acht een directe terbeschikkingstelling aan Catering B.V. uitgesloten, omdat Café-Restaurant B.V. “ertussen zit”. Het geschil wordt daarmee afgebakend tot de vraag naar indirecte terbeschikkingstelling. Uit de parlementaire geschiedenis volgt dat sprake is van een indirecte terbeschikkingstelling indien een andere entiteit ertussen wordt geschoven.
Beslissend is volgens de A-G een materiële beoordeling die neerkomt op de vraag of er twee geheel verschillende economische relaties zijn, of dat de tussenliggende entiteit (hier Café-Restaurant B.V.) feitelijk niet meer dan een intermediair is, zodat het economische belang feitelijk bij de belanghebbende rust. De A-G meent dat de omstandigheid dat de rechtsverhouding tussen de belanghebbende en Café-Restaurant B.V. geheel anders is dan de rechtsverhouding tussen die Café-Restaurant B.V. en Catering B.V., niet in de weg staat aan toepassing van artikel 3.92, lid 1, onderdeel a, Wet IB 2001. De in de wetsgeschiedenis gebezigde woorden “geheel verschillende economische relaties” moeten naar zijn mening in hun context worden begrepen en worden opgevat in de betekenis van “geheel afzonderlijke” of “in het geheel niet met elkaar samenhangende” economische relaties. Waar het om gaat is of de belanghebbende er de hand in heeft gehad dat het gebruik of de beschikkingsmacht met betrekking tot het vermogensbestanddeel geheel of gedeeltelijk is doorgeschoven naar de ab-vennootschap. De A-G is daarmee dus van oordeel dat voor indirecte terbeschikkingstelling niet noodzakelijk is dat alle risico’s via de tussengeschoven entiteit bij de ab‑vennootschap terechtkomen. Hij concludeert dat het ter beschikking stellen doorgaans gestalte krijgt in de vorm van het gebruikmaken van.
Volgens de A-G trokken de belanghebbende en haar partner aan de touwtjes zowel bij Catering B.V. als bij Café-Restaurant B.V. Dit maakt volgens de A-G dat de belanghebbende en haar partner de onroerende zaak ter beschikking hebben gesteld, en wel aan ‘hun’ Catering B.V.
Opvallend is dat de A-G zichtbaar worstelt met de uitleg van de omvang van het ter beschikking stellen. De terbeschikkingstelling wordt volgens de parlementaire geschiedenis erg ruim uitgelegd. De vraag is of de A-G niet te ver gaat met deze ruime uitleg van indirecte terbeschikkingstelling. Als daarvan al sprake is als niet alle risico’s bij de indirecte aandeelhouder liggen, waar ligt dan de grens?